Transaction Accounting Blog 17 – IFRS 3
Im Zuge der Übernahme eines Unternehmens durch ein anderes müssen die Vermögenswerte sowie die Schulden des zu übernehmenden Unternehmens zum Fair Value bewertet werden. In diesem Beitrag wird auf die Bestimmungen des IFRS 3.45-.50 eingegangen, welche die Änderungen von zum Bilanzstichtag vorläufig angesetzten Beträgen innerhalb des Bewertungszeitraums regeln.
Der Erwerber eines Unternehmens hat bei der erstmaligen Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses vorläufige Beträge für alle Bilanzposten anzusetzen, die am Ende der Berichtsperiode noch unvollständig sind.
Was ist der Bewertungszeitraum?
Der Bewertungszeitraum beschreibt den Zeitraum nach dem Erwerbszeitpunkt, in dem der Erwerber vorläufig angesetzte Beträge korrigieren muss. Dieser Zeitraum endet entweder, wenn der Erwerber alle nötigen Informationen über die Umstände am Erwerbszeitpunkt erhalten hat und daher die Änderungen vornehmen kann oder wenn er erfährt, dass keine weiteren Informationen verfügbar sind. Ein Beispiel für fehlende Informationen wäre etwa ein unabhängiges Gutachten, das zum Ende der Berichtsperiode noch nicht fertiggestellt werden konnte. Für den betreffenden Bilanzposten müsste in diesem Fall ein vorläufiger Betrag angesetzt werden. In jedem Fall darf der Bewertungszeitraum ein Jahr ab dem Erwerbszeitpunkt nicht überschreiten. Zur genaueren Beschreibung des Erwerbszeitpunkts siehe auch „Transaction Accounting Blog 1: Transaktionen und deren Beurteilung nach IFRS“. Der Erwerber hat die Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses nach diesem Zeitraum nur dann anzupassen, wenn es einen Fehler nach “IAS 8 – Rechnungslegungsmethoden, Änderungen von rechnungslegungsbezogenen Schätzungen und Fehler” zu berichtigen gibt.
Der Erwerber hat zu beurteilen, ob Informationen, die nach dem Erwerbszeitpunkt erhalten wurden, auch zu einer Änderung der bilanzierten vorläufigen Beträge führen oder Ereignisse nach dem Erwerbszeitpunkt betreffen. In letzterem Fall sind auch vorläufige Beträge nicht anzupassen. Es gilt, je näher die erhaltene Information am Erwerbszeitpunkt liegt, desto eher bildet sie die Umstände zu diesem ab.
Gemäß IFRS 3.46 hat der Erwerber während des Bewertungszeitraums folgende Posten zu identifizieren und zu bewerten, aus denen sich potenziell vorläufige Beträge ergeben können:
- Erworbene Vermögenswerte, übernommene Schulden sowie alle nicht beherrschenden Anteile am erworbenen Unternehmen;
- die übertragenen Gegenleistungen für das erworbene Unternehmen (oder jener Betrag der zur Bestimmung des Geschäfts- oder Firmenwertes verwendet wurde);
- bei einem sukzessiven Unternehmenszusammenschluss die Eigenkapitalanteile des Erwerbers, welche dieser vor dem Zusammenschluss bereits gehalten hat; sowie
- der negative Unterschiedsbetrag bzw. der Geschäfts- oder Firmenwert, welcher sich aus einem Erwerb unterhalb des Marktpreises ergibt.
Zum Abschlussstichtag sind vorläufige Beträge einschließlich einiger Erläuterungen anzugeben (IFRS 3.B67 (a)).
Bilanzielle Auswirkungen der Änderung vorläufig angesetzter Beträge
Eine Erhöhung bzw. Verringerung eines vorläufig angesetzten Betrages erfolgt über eine Erhöhung bzw. Verringerung des Geschäfts- oder Firmenwerts. Diese Berichtigungen des vorläufigen Betrags sind so zu erfassen, als ob die Bilanzierung zum Erwerbszeitpunkt schon abgeschlossen worden wäre. Weitere Implikationen auf die Bilanzierung betreffen auch etwaige Korrekturen der Abschreibung, sollte sich der vorläufig angesetzte Betrag auf einen Vermögenswert beziehen, bei dem zum Ende der Periode des Erwerbszeitpunkts eine solche vorgenommen wurde. Im Falle einer oben beschriebenen Änderung, muss im Abschluss der Periode, in der die vorläufig angesetzten Beträge geändert wurden, angegeben sein, welche Beträge in welcher Höhe weshalb geändert wurden.
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