Umgründungssteuerrichtlinien-Wartungserlass 2025 – Entwurf

Am 13. Juni 2025 ist der Begutachtungsentwurf zum Wartungserlass der Umgründungssteuerrichtlinien 2025 (UmgrStR-WE 2025) veröffentlicht worden. Der Entwurf bringt zahlreiche Anpassungen und Klarstellungen, die sich insbesondere aus dem Abgabenänderungsgesetz 2024 (AbgÄG 2024), der neuen Umgründungsmeldeverordnung (UmgrMV), dem Genossenschaftsrechts-Änderungsgesetz 2024 (GenRÄG 2024) sowie aus der laufenden Wartung und aktueller Rechtsprechung ergeben.

Im Folgenden sind die wesentlichsten Änderungen und Neuerungen für die Praxis zusammengefasst.

1. Einarbeitung: Entnahmen bei Personengesellschaften – Teilrealisierung bei Realteilungen

Mit dem AbgÄG 2024 wurde spiegelbildlich zu Einlagen auch für Entnahmen aus Personengesellschaften eine Regelung eingeführt (§ 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988). Damit im Zusammenhang steht die sogenannte „Teilrealisierung“ bei Realteilungen ohne Vorsorge oder bei „verunglückten“ Realteilungen. In diesen Fällen kommt es ab 1.7.2024 zu einer anteiligen Realisierung der stillen Reserven (§ 24 Abs. 7 EStG 1988).

2. Einlagen in Personengesellschaften – Erweiterte Verweise und Klarstellungen

Im Zusammenhang mit Einlagen in Personengesellschaften (§ 32 Abs. 3 Z 1 EStG 1988) wurden die Verweise und Ausführungen an die neue Rechtslage angepasst. Dies betrifft insbesondere die steuerneutrale Übertragung von Wirtschaftsgütern in Höhe der “Eigenquote” und die Vorsorge gegen Steuerlastverschiebungen.

3. Umgründungsmeldeverordnung (UmgrMV) – Strukturierte Meldung ab 1.7.2025

Für Einbringungen, Zusammenschlüsse und Realteilungen mit Finanzamtszuständigkeit, die nach dem 30.6.2025 vertraglich unterfertigt werden, ist die neue Meldeverordnung für Umgründungen, UmgrMV ,anzuwenden.

Die wichtigsten Punkte:

• Meldender Steuerpflichtiger: Die Umgründungspartner können festlegen, wer die Meldung vornimmt.
• Form der Meldung: Bei Vorliegen einer inländischen Steuernummer ist die Meldung verpflichtend elektronisch über FinanzOnline einzubringen.
• Inhalte der Meldung: Die strukturierte Meldung muss alle Pflichtangaben und Unterlagen (z.B. Einbringungsvertrag, Einbringungsbilanz) enthalten. Bei unvollständigen Meldungen ist eine Nachfrist zur Vervollständigung vorgesehen. Fehlen wesentliche Angaben (zB Einbringungsstichtag, Angaben zu den beteiligten Steuerpflichtigen, zum übertragenen bzw. übernommenen Vermögen oder zur Gewährung einer Gegenleistung) zur Einbringung oder sind diese fehlerhaft, liegt hingegen keine Meldung vor. Eine Vervollständigung dieser Angaben ist daher nicht möglich und der rückwirkende Stichtag kann nicht in Anspruch genommen werden (es gibt in diesen Fällen keine Möglichkeit der Verbesserung).
• Verhältnis zur Anzeige: Mit der strukturierten Meldung wird die Anzeigepflicht des meldenden Steuerpflichtigen automatisch erfüllt. Die Anzeigepflicht der übrigen Umgründungspartner kann bei entsprechender Bevollmächtigung im Rahmen einer kombinierten Meldung/Anzeige miterfüllt werden.

4. Einbringung von Unternehmenswertanteilen

Es wird klargestellt, dass Unternehmenswertanteile an einer FlexKap allein nicht nach Art. III einbringungsfähig UmgrStG sind, da sie maximal 24,99 % des Stammkapitals betragen dürfen und somit das erforderliche Viertel nicht erreichen.

Eine Einbringung ist aber möglich, wenn zusätzlich zu den Unternehmenswertanteilen ausreichend Surrogatkapital (zB Substanzgenussrechte) an den Unternehmenswertbeteiligten ausgegeben wird und so insgesamt mindestens ein Viertel des rechnerischen Wertes der Gesamtanteile erreicht wird.

Zudem können Unternehmenswertanteile an einer FlexKap aufgrund ihrer Stimmrechtslosigkeit der übernehmenden Körperschaft keine Mehrheit der Stimmrechte an der FlexKap vermitteln oder erweitern.

ine Einbringungsfähigkeit von Unternehmenswertanteilen kann jedoch bei Übertragung eines Stimmrechtsanteils an den Unternehmenswertanteilsinhaber bei gleichzeitiger Einbringung mit den Unternehmenswertanteilen in eine Körperschaft erreicht werden, die bereits die Mehrheit der Stimmrechte an der FlexKap hält („Erweiterung der Stimmrechtsmehrheit“).

5. Klarstellungen zur Zurückbehaltung von Wirtschaftsgütern bei der Einbringung von Mitunternehmeranteilen und Parifizierung von Liegenschaften

Das Sonderbetriebsvermögen geht bei Einbringung eines Mitunternehmeranteils grundsätzlich mit über, sofern es nicht explizit entnommen oder zurückbehalten wird. Die Zurückbehaltung von Wirtschaftsgütern des Gesellschaftsvermögens der Mitunternehmerschaft gemäß § 16 Abs. 5 Z 3 UmgrStG im Rahmen der Einbringung des Mitunternehmeranteils ist nicht möglich.

Für die Parifizierung von Liegenschaften muss der Antrag auf Parifizierung vor dem Umgründungsstichtag oder im Rückwirkungszeitraum (dh spätestens am Tag des Vertragsabschlusses) gestellt und diese in weiterer Folge auch tatsächlich eingetragen werden.

6. Aufwertungsoption für Grund und Boden

Bei Einbringung von Betrieben, Teilbetrieben oder Mitunternehmeranteilen kann für Grund und Boden das Aufwertungswahlrecht gemäß § 16 Abs. 6 UmgrStG in Anspruch genommen werden, sofern die Voraussetzungen des § 30 Abs. 4 EStG 1988 (Altvermögen) erfüllt sind. Die Ausübung ist im Einbringungsvertrag zu dokumentieren.

7. Präzisierung: Folgeumgründungen und Ratenzahlung/Nichtfestsetzung

Bei Folgeumgründungen innerhalb der EU/EWR gehen noch offene Ratenzahlungen auf den Rechtsnachfolger dieser Folgeumgründung über, sofern keine Gewinnverwirklichung erfolgt und der Vorgang auch nach österreichischem Recht steuerneutral wäre. Erfolgt hingegen anlässlich der Folgeumgründung nach ausländischem Abgabenrecht eine Gewinnverwirklichung oder wäre diese Folgeumgründung nach dem UmgrStG nicht steuerneutral, liegt ein sonstiges Ausscheiden vor, das die vorzeitige Fälligstellung noch offener Raten bewirkt.

8. Präzisierung: Rückwirkende Entgeltvereinbarungen

Für die steuerliche Anerkennung von Rechtsbeziehungen im Rückwirkungszeitraum muss spätestens am Tag des Abschlusses des Einbringungsvertrags eine nachweisliche, dem Fremdvergleich standhaltende Entgeltsvereinbarung zwischen Einbringendem und übernehmender Körperschaft getroffen werden.

Diese Entgeltvereinbarung muss ausdrücklich auch den Rückwirkungszeitraum umfassen und sollte schriftlich dokumentiert sowie im Einbringungsvertrag erwähnt werden.

Wird eine solche rückwirkende Entgeltsvereinbarung nicht nachweislich (rechtzeitig) getroffen, treten die Rechtsfolgen des § 18 Abs. 3 UmgrStG idF AbgÄG 2023 nicht ein. In diesem Fall können verdeckte Ausschüttungen, Nutzungseinlagen oder verdeckte Einlagen für den Rückwirkungszeitraum vorliegen.

Vergütungen aus rückbezogenen Rechtsbeziehungen führen – bei Vorliegen der Voraussetzungen – bereits für den Rückwirkungszeitraum zu Betriebsausgaben bzw. Betriebseinnahmen bei der übernehmenden Körperschaft bzw. beim Einbringenden.

Da umsatzsteuerlich keine Rückwirkung vorgesehen ist und die Vergütungen somit für einen Zeitraum geleistet werden, in dem aus umsatzsteuerlicher Sicht nur ein Steuersubjekt besteht, liegt mangels Leistungsaustausch kein umsatzsteuerbarer Vorgang vor.

Fazit

Der Umgründungssteuerrichtlinien-Wartungserlass 2025 wird in seiner Finalfassung zahlreiche praxisrelevante Änderungen und Klarstellungen, insbesondere im Bereich der steuerlichen Behandlung von Entnahmen und Einlagen sowie bei der Anwendung der neuen Umgründungsmeldeverordnung bringen.

Die Begutachtungsfrist läuft noch bis 8. September 2025.

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